АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 июня 2016 г. в„– Ф09-3650/16

Дело в„– А60-25278/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2016 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 01 июня 2016 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Новиковой О.Н.,
судей Артемьевой Н.А., Шавейниковой О.Э.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 31 по Свердловской области (далее - уполномоченный орган) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2016 по делу в„– А60-25278/2014 Арбитражного суда Свердловской области.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
конкурсного управляющего Опрышко В.А. - Ягудин В.Т. (доверенность от 15.04.2015);
общества с ограниченной ответственностью "Уральская недвижимость - СВ" (далее - общество "Уральская недвижимость - СВ", должник) - Дружинина М.Ю. (доверенность от 18.12.2015);
уполномоченного органа - Гаращенко Е.В. (доверенность от 23.11.2015), Быкова Н.В. (доверенность от 23.05.2016), Герасимова Е.Б. (доверенность от 23.05.2016), Калашник Е.А. (доверенность от 21.04.2016 в„– ММВ-24-18/106), Позднякова О.С. (доверенность от 23.05.2016).
В судебном заседании суда кассационной инстанции, назначенном на 24.05.2016, объявлен перерыв до 26.05.2015, 16 ч 00 мин.
В судебном заседании 26.05.2016 приняли участие представители:
уполномоченного органа - Гаращенко Е.В. (доверенность от 23.11.2015);
конкурсного управляющего Опрышко В.А. - Ягудин В.Т. (доверенность от 15.04.2015), Садчиков Д.А. (доверенность от 15.04.2015).

Определением Арбитражного суда Свердловской области от 25.07.2014 принято к производству заявление общества "Уральская недвижимость - СВ" о признании его несостоятельным (банкротом), возбуждено дело о банкротстве.
Определением суда от 30.10.2014 в отношении общества "Уральская недвижимость - СВ" введена процедура наблюдения, временным управляющим утвержден Опрышко Виталий Александрович.
Определением суда от 10.03.2014 в состав третьей очереди реестра требований кредиторов должника включено требование уполномоченного органа в размере 137 925 520 руб. 86 коп. недоимки, 37 218 862 руб. 97 коп. пени, 14 035 319 руб. 82 коп. штрафа.
Решением суда от 28.04.2015 (резолютивная часть оглашена 23.04.2015) общество "Уральская недвижимость - СВ" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, конкурсным управляющим утвержден Опрышко В.А. (далее - конкурсный управляющий).
В рамках дела о банкротстве общества "Уральская недвижимость - СВ" конкурсный управляющий 24.04.2015 обратился в арбитражный суд с заявлением о пересмотре определения Арбитражного суда Свердловской области от 10.03.2015 по вновь открывшимся обстоятельствам, ссылаясь на представление должником уточненных налоговых деклараций в налоговый орган 19.05.2014, о чем конкурсному управляющему стало известно после получения от руководителя документации должника.
Решением суда от 27.05.2015 определение Арбитражного суда Свердловской области от 10.03.2015 по настоящему делу отменено по вновь открывшимся обстоятельствам, назначено судебное заседание по рассмотрению требования уполномоченного органа о включении требования в реестр требований кредиторов должника. Решение суда от 27.05.2015 обжаловано не было, вступило в законную силу.
Определением суда от 19.10.2015 (судья Журавлев Ю.А.) требование уполномоченного органа признано установленным в размере 137 910 690 руб. 79 коп. недоимки, 37 218 862 руб. 97 коп. пени, 14 035 319 руб. 82 коп. штрафа, и подлежащим включению в третью очередь реестра требований кредиторов общества "Уральская недвижимость - СВ".
Не согласившись с вынесенным судебным актом, конкурсный управляющий обратился с апелляционной жалобой, в которой просил определение суда первой инстанции от 19.10.2015 отменить, в удовлетворении требований отказать, указывая на необходимость определения размера налогового обязательства должника по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и налогу на прибыль за 2008 - 2010 годы по результатам выездной налоговой проверки с учетом представленных должником уточненных налоговых деклараций.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2016 (судьи Чепурченко О.Н., Плахова Т.Ю., Полякова М.А.) определение суда первой инстанции от 19.10.2015 отменено, требование уполномоченного органа включено в реестр требований кредиторов общества "Уральская недвижимость - СВ" в состав третьей очереди в размере 16 685 235 руб. 26 коп. - недоимки, 5 716 565 руб. 73 коп. пени, 1 959 435 руб. 85 коп. штрафа.
В кассационной жалобе уполномоченный орган просит постановление суда апелляционной инстанции от 16.02.2016 отменить, определение суда первой инстанции от 19.10.2015 оставить в силе, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.
Заявитель полагает, что суд апелляционной инстанции не учел, что обоснованность доходной части налогооблагаемой базы должника подтверждена судебным актом по делу в„– А60-20304/2013. Кроме того, уполномоченный орган считает, что суд апелляционной инстанции оставил без внимания тот факт, что в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика невозможно отделить фиктивные хозяйственные операции по приобретению щебня у сомнительных контрагентов, от операций по реальному приобретению щебня.
По мнению уполномоченного органа, должник подал уточненные декларации, исчерпав возможности отменить судебные акты по делу в„– А60-20304/2013, то есть в нарушении норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пытается пересмотреть вступившие в законную силу судебные акты.
Заявитель полагает, что выводы суда апелляционной инстанции о том, что Арбитражный суд Уральского округа по делу в„– А60-20304/2013 признал доводы должника о необходимости корректировки доходной части налоговой базы несостоятельными по причине непредставления должником уточненных деклараций, необоснованны и не соответствуют постановлению Арбитражного суда Уральского округа по делу в„– А60-20304/2013.
Уполномоченный орган указывает на то, что поступившие денежные средства (по неподтвержденным поставкам) являются налогооблагаемым доходом должника согласно п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (безвозмездно полученные денежные средства, поступившие по мнимым сделкам). Заявитель утверждает, что уполномоченный орган не устанавливал и не признавал вхождение сумм от дальнейшей реализации щебня в состав доходов, отраженных в строках доходов в декларациях по налогу на прибыль.
Кроме того, заявитель обращает внимание, что представленное в суд апелляционной инстанции заключение специалиста не отвечает принципам допустимости и относимости, но мотивированные возражения уполномоченного органа по этому поводу судом апелляционной инстанции необоснованно не учтены.
В отзыве на кассационную жалобу конкурсный управляющий просит постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения, считая доводы, изложенные в ней, несостоятельными.

Как следует из доводов кассационной жалобы и возражений на нее, предметом спора между участниками настоящего обособленного спора и обжалования в рамках кассационного производства является вопрос возможности корректировки сумм, доначисленных должнику по результатам выездной налоговой проверки, путем предоставления должником уточненных налоговых деклараций за ранее проверенные периоды.
Законность обжалуемого судебного акта проверена арбитражным судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов кассационной жалобы. Суд первой инстанции, включая определением от 19.10.2015 в реестр требований кредиторов должника задолженность в размере, установленной по результатам выездной налоговой проверки (решение от 09.01.2013 в„– 18-57), исходил, в том числе, из того, что возражения конкурсного управляющего основаны на неправильном толковании норм налогового законодательства, вследствие чего являются необоснованными, не указав при этом, в чем именно заключается неправильное толкование норм налогового законодательства и необоснованность поданных должником уточненных деклараций. Суд апелляционной инстанции при принятии обжалуемого постановления исходил из следующего.
Как следует из материалов дела и установлено судом апелляционной инстанции, общество "Уральская недвижимость - СВ" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения уполномоченного органа от 09.01.2013 в„– 18-57 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 23.09.2013 по делу в„– А60-20304/2013 заявленные требования удовлетворены, решение уполномоченного органа от 09.01.2013 в„– 18-57 признано недействительным. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2013 решение Арбитражного суда Свердловской области от 23.09.2013 года по делу в„– А60-20304/2013 отменено в части, пункты 1 и 2 резолютивной части изложены в следующей редакции:
"1. Заявленные требования удовлетворить частично.
2. Признать недействительным решение уполномоченного органа от 09.01.2013 в„– 18-57 в части доначисления налога на прибыль, связанного с исключением из состава расходов затрат по оплате подрядных работ общества с ограниченной ответственностью "Трионикс" (далее - общество "Трионикс"), и не исключением из состава доходов сумм оплат за отгруженные товары, ранее полученные от общества "Трионикс", общества с ограниченной ответственностью "Систем-Групп" (далее - общество "Систем-Групп"), общества с ограниченной ответственностью "Фразарт Рит" (далее - общество "Фразарт Рит"), соответствующих пени и налоговых санкций, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и интересов налогоплательщика.
В остальной части в удовлетворении требований отказать".
В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23.04.2014 постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2013 по делу в„– А60-20304/2013 Арбитражного суда Свердловской области отменено в части удовлетворения требований о признании недействительным решения налогового органа от 09.01.2013 в„– 18-57 о доначислении налога на прибыль, основанного на неисключении из состава доходов сумм оплат за отгруженные товары, ранее полученные от общества "Трионикс", общества "Систем-групп", общества "Фразарт Рит", соответствующих сумм пени и налоговых санкций. В удовлетворении требований в указанной части отказано.
В остальной части судебный акт оставлен без изменения.
В данном постановлении суд кассационной инстанции отметил, что "Оспаривая решение налогового органа, общество помимо утверждения о реальности совершенных хозяйственных операций, полагало, что вывод налогового органа о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды возлагает на инспекцию обязанность скорректировать состав доходов за проверяемые налоговые периоды. По мнению заявителя, инспекция должна была исключить из доходов суммы, указанные как поступления от реализации щебня.
Суд кассационной инстанции считает, что требования заявителя не основаны на законе.
Как следует из решения инспекции, в результате проведения выездной налоговой проверки по правилам, определенным ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, занижения налоговой базы для расчета налога в части доходов и внереализационных доходов не установлено. В решении налогового органа отражено, что доходы от реализации и внереализационные доходы в целях налогообложения по налогу на прибыль определяются согласно приказам организации об учетной политике в соответствии со статьями 249, 250, 271 Налогового кодекса Российской Федерации.
Величина дохода может быть определена на основании любых документов, так или иначе подтверждающих его получение, согласно абз. 6 п. 1 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с п. 2 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Инспекция установила, что доходная часть сформирована обществом в соответствии с учетной политикой, п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 от 31.05.1999, ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой "Налог на прибыль организаций".
Вместе с тем налогоплательщиком не заявлено об изменении своих налоговых обязательств за проверяемый период в предусмотренном законом порядке, в частности, ст. 81, 89 Налогового кодекса Российской Федерации.
При отмеченных обстоятельствах у налогового органа отсутствовала обязанность корректировать результаты проверки.".
Исходя из вышеизложенных выводов, содержащихся в мотивировочной части Постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23.04.2014 по делу в„– А60-20304/2013, суд апелляционной инстанции в рамках настоящего обособленного спора указал, что с учетом установленной судом кассационной инстанции возможности для должника заявить об изменении своих налоговых обязательств за проверяемый период в предусмотренном законом порядке, в частности, ст. 81, 89 Налогового кодекса Российской Федерации, должником и были представлены уточненные декларации по НДС и налогу на прибыль за налоговые периоды 2008 - 2010 годы, в которых налоговые обязательства общества отражены без учета операций по приобретению щебня.
Как следует из материалов настоящего обособленного спора, Управлением Федеральной налоговой службы по Свердловской области была рассмотрена жалоба должника на действия уполномоченного органа, выразившихся в неотражении в карточке "Расчеты с бюджетом" реальных налоговых обязательств общества "Уральская недвижимость - СВ" без учета данных уточненных налоговых деклараций по НДС и налогу на прибыль организации за 2008 - 2010 года.
По результатам рассмотрения жалобы, Управление в ответе от 30.12.2014 сообщило, что, как следует из материалов дела, налогоплательщик в инспекцию представил 19.05.2014 уточненные декларации по налогу на прибыль организаций и по НДС за 2008 - 2010 годы. В связи с тем, что налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организации представлены за рамками трехлетнего срока, инспекцией указанные налоговые декларации переведены в реестр деклараций юридических лиц, не подлежащих обработке. Таким образом, заявленные на основании указанных уточненных налоговых деклараций суммы налогов, исчисленных к доплате (уменьшению) в карточке "Расчетов с бюджетом", отсутствуют. В жалобе заявитель просит признать действия инспекции неправомерными и обязать инспекцию отразить в карточке "Расчеты с бюджетом" показатели уточненных деклараций по налогу на НДС и налогу на прибыль организации за 2008 - 2010 годы. В обоснование своих доводов заявитель ссылается на ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации и указывает на то, что налоговый орган обязан провести проверку представленных уточненных деклараций и отразить в карточке "Расчеты с бюджетом" их показатели.
Признав жалобу должника обоснованной, вышестоящий налоговый орган отметил, что уточненные декларации приняты налоговым органом, однако их показатели не нашли свое отражение в лицевом счете общества "Уральская недвижимость - СВ" по причине предоставления спорных уточненных налоговых деклараций по истечении трехлетнего срока.
При этом вышестоящий налоговый орган указал, что инспекцией не учтено то, что Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает представление уточненных налоговых деклараций сроком и в тех случаях, когда уменьшаются исчисленные ранее к уплате в бюджет суммы налога. При таких обстоятельствах, показатели уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость надлежит отразить в карточке расчетов налогоплательщика с бюджетом. Зачет либо возврат налогов, исчисленных по спорным уточненным декларациям, в указанном случае будет ограничиваться сроками, определенными в ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки.
Исходя из смысла п. 2 ст. 80, абз. 1 п. 1 ст. 81, ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации, следует, что праву налогоплательщика представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию корреспондирует обязанность налоговой инспекции принять налоговую декларацию, провести в установленный срок камеральную проверку и по ее результатам осуществить соответствующие действия, в том числе по отражению в карточке расчетов с бюджетом соответствующих сведений.
Установив, что уточненные налоговые декларации приняты налоговым органом для сведения и не отражены в карточке расчета с бюджетом в связи с истечением трехлетнего срока, предусмотренного ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации; уточненные налоговые декларации приняты налоговым органом, их проверка не проведена и данные, указанные в декларациях, не отражены по лицевому счету должника, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что бездействие налогового органа по невнесению изменений в карточку расчетов с бюджетом на основании уточненных налоговых деклараций не соответствует требованиям налогового законодательства.
Определением от 23.12.2015 суд апелляционной инстанции обязал уполномоченный орган проверить уточненные налоговые декларации по НДС и налогу на прибыль за 2008 - 2010 годы, предоставленные обществом "Уральская недвижимость - СВ"; по результатам проверки предоставить заключение в срок не позднее 18.01.2016.
Уполномоченным органом по результатам проверки уточненных деклараций в материалы дела представлено заключение, в котором в табличном виде указаны суммы расхождений между результатами выездной налоговой проверки и уточненной декларации, отметив, что действия налогоплательщика по предоставлению уточненных налоговых деклараций направлены на преодоление выводов судов по делу в„– А60-20304/2013.
Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено, что в постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2013 по делу в„– А60-20304/2013 суд пришел к выводам, признанным судом кассационной инстанции обоснованными, а именно:
"На выставленное налоговым органом организации требование предоставить документ, подтверждающие перевозку щебня, погрузочно-разгрузочные работы, договоры с транспортными компаниями и аренды площадей, на которых осуществлялась погрузка (разгрузка), путевые листы, заявки на поставку щебня, заявитель в лице главного бухгалтера Бусыгина И.Г., пояснил, что в обществе "Уральская недвижимость - СВ" отсутствуют товарно-транспортные накладные на перевозку щебня, путевые листы на транспорт, договоры с транспортными компаниями, договоры аренды площадей, на которых осуществлялась погрузка-разгрузка и хранение щебня, поскольку в соответствии с условиями поставок продукции по заключенным договорам с поставщиками и покупателями такие действия как погрузка-разгрузка, перевозка и хранение продукции непосредственно обществом "Уральская недвижимость - СВ" не осуществлялись.
Спорными договорами поставки с контрагентами предусмотрены следующие условия поставки: поставка осуществляется партиями на основании заявок покупателя и при наличии соответствующей продукции у продавца; поставка продукции осуществляется путем ее доставки на склад покупателя, указанный в заявке покупателя; обязательства продавца по поставке продукции считаются выполненными с момента передачи продукции уполномоченному представителю покупателя, что подтверждается датой, указанной в товарно-транспортной накладной.
Таким образом, обязательное наличие товарно-транспортной накладной установлены заключенными договорами поставки.
В период проверки заявки покупателей и товарно-транспортные накладные не представлены.
В представленных заявителем товарных накладных отсутствует ссылка на транспортные накладные, в то время как щебень, доставляемый спорными контрагентами до склада покупателя (заявителя), мог быть доставлен только транспортными средствами.
Согласно представленным типовым договорам поставка продукции осуществляется путем ее доставки на склад покупателя, который указан в заявке покупателя. Между тем из указанных адресов покупателя и поставщиков следует, что по данным адресам находятся только офисные помещения, следовательно, отсутствуют складские помещения и производственные площади, куда можно было бы разгрузить или погрузить щебень.
Согласно товарным накладным "груз" двигался по городу, но в товарных накладных отсутствует информация о транспортном средстве, которое должно было перевозить груз.
В каждой товарной накладной заявлено нереальное количество перевозимого груза (щебня), который невозможно перевезти на одной единице транспортного средства. Так, максимальная грузоподъемность автомобиля КАМАЗ составляет 20 тонн, автомобиля МАН - 25 тонн, железнодорожного вагона - 60 тонн.
Согласно полученного налоговым органом расчета, для перевозки щебня по одной товарной накладной требуются сотни и более единиц транспортных средств или более сотни рейсов. Например, для перевозки 35 315 куб. м щебня по накладной от 30.09.2008 в„– 5 потребуется 1 358,3 единиц (или рейсов) автомобиля КАМАЗ, 1 086,6 единиц (или рейсов) автомобиля МАН или состав из 453 железнодорожных вагонов.
Подписи со стороны спорных контрагентов не принадлежат уполномоченным лицам, а иным лицам с элементами подражания; по указанным адресам погрузка-разгрузка не осуществлялась, производственные и складские площадки по указанным адресам отсутствуют; факт передвижения куда-либо щебня не подтвержден; объемы щебня, заявленные в товарных накладных, нереальны.
По данным государственного бюджетного учреждения Свердловской области "Управление автомобильных дорог" организации общество "Уральская недвижимость - СВ", общество "Трионикс", общество "Систем-Групп" разрешений на перевозку крупных грузов не получали.
Представленные к проверке заявителем товарные накладные не позволяют определить, откуда перевозился груз (не указан пункт погрузки), кто перевозил груз, кто принял груз к перевозке, кто сдал груз, на каких машинах, номер водительского удостоверения, наименование региона.
С целью исследования рынка (по объемам и ценам, действующим в 2008 - 2010 годах) налоговым органом был направлен запрос в органы статистики по Свердловской области. Из представленного ответа следует, что производством щебня в Свердловской области занимаются 25 организаций, которым налоговым органом были направлены запросы о взаимоотношениях с обществом "Уральская недвижимость - СВ" и спорными контрагентами. Из полученных данных следует, что за проверяемый период взаимоотношений заявителя и спорных контрагентов с основными организациями, в проверяемый период производящими щебень, не установлено.
В ходе проверки установлено, что основной деятельностью плательщика является сдача имущества в аренду, при этом, свидетели (бухгалтера, экономисты, юрисконсульт, водитель) не обладают информацией о приобретении, хранении, транспортировке и реализации щебня.
Кроме того, в ходе налоговой проверки сделок купли-продажи строительных материалов (щебня) на предмет их соответствия действительному экономическому содержанию установлено, что основные обороты купли-продажи щебня оформлялись спорными контрагентами по схеме: от поставщика (спорные контрагенты) к заявителю, от заявителя - спорным контрагентам.
В бухгалтерском учете заявителя (счет 10.8) отражено приобретение щебня фракции 5-20 у контрагентов общества "Трионикс" и общества "Фразарт Рит" на общую сумму 451 556 426 руб. 78 коп. (с НДС), природного камня у общества "Систем-групп" на сумму 11 698 933 руб. 7 коп. (с НДС), а также реализация щебня фракции 5-20 обществом "Трионикс" и обществом "Систем-групп" в размере 289 911 476 руб. Щебень фракции 5-20, приобретенный у общества "Фразарт Рит", и природный камень, приобретенный у общества "Систем-групп", не реализованы на конец проверяемого периода, числится по счету 10.8.
Более того, цены на щебень, указанные в документах заявителя, не соответствовали уровню цен, которые действовали на рынке продаж по Свердловской области за период 2008 - 2010 годы, а были выше их более чем в 3 раза.
Таким образом, в ходе проверки инспекция установила факт формального оформления сделок без соответствующего экономического содержания.".
Исходя из вышеизложенных выводов, к которым пришли суды в рамках рассмотрения дела в„– А60-20304/2013, суд апелляционной инстанции в рамках настоящего обособленного спора обоснованно указал, что по итогам судебного разбирательства в рамках дела в„– А60-20304/2013, судами установлен факт отсутствия приобретения должником щебня. В таком случае, если установлен факт отсутствия приобретения щебня, следовательно, не было его и дальнейшей реализации
Согласно п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Анализ указанной нормы позволяет сделать вывод о том, что НДС облагаются не любые поступления в пользу налогоплательщика, а лишь денежные средства, поступившие в счет оплаты предстоящей поставки товаров.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.09.2004 в„– 318-0 указано, что авансовыми платежами признаются платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товара, выполнения работ, что обязывает налогоплательщика увеличить налоговую базу по НДС на те же денежные средства, которые получены им авансом, то есть до момента фактической отгрузки товара.
Соответственно, согласно указанной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации не может быть признан авансовым поступивший налогоплательщику платеж, который не связан с фактической реализацией в последующие периоды товаров (работ, услуг).
Принимая во внимание, что по итогам судебного разбирательства судами установлен факт отсутствия приобретения должником щебня, отметив, что в случае установления факта отсутствия приобретения щебня, отсутствовала и его дальнейшая реализация; в рассматриваемом случае налоговым органом и арбитражными судами установлено отсутствие поставок товаров от должника к спорным контрагентам, по сути, данные операции существовали исключительно на бумаге, - суд апелляционной инстанции заключил, что при отсутствии реальных поставок товаров (и их поставка сторонами не предполагалась) денежные средства, поступившие на расчетный счет должника от спорных контрагентов, не могут быть признаны оплатой предстоящей поставки товаров и, соответственно, не подлежат налогообложению НДС.
При этом учитывая, что формальное указание в назначениях платежей оплаты по договорам поставки само по себе без учета иных фактических обстоятельств деятельности должника и спорных контрагентов не может являться достаточным основанием для признания поступивших сумм авансовыми платежами, суд апелляционной инстанции указал, что в данном случае необходимо отталкиваться от подлинного экономического смысла и содержания соответствующих операций.
Вышеизложенный вывод апелляционной суд обосновал правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 в„– 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 в„– 53): если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Представление уточненных налоговых деклараций не влечет безусловное изменение налоговых обязательств. Вместе с тем, должником согласно постановлению суда апелляционной инстанции от 16.12.2013 и постановлению суда кассационной инстанции в„– Ф09-1353/14 от 23.04.2014 по делу в„– А60-20304/2013 и положениям п. 1. ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 в„– 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" правомерно исключены из состава выручки от реализации не имеющие места хозяйственные операции по купле-продаже щебня по договорам, заключенным с обществом "Трионикс", обществом "Фразарт Рит", обществом "Систем-групп", в связи с чем правомерно скорректированы расчеты по НДС, исчисленного с полученных от общества "Трионикс", общества "Фразарт Рит", общества "Систем-групп" денежных средств.
В силу ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 в„– 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Исследовав и оценив по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, принимая во внимание доводы и возражения сторон, установив, что фактически инспекция, отрицая факт приобретения и, следовательно, реализации щебня и природного камня, произвела переквалификацию отношений, сложившихся между налогоплательщиком и спорными контрагентами, основанную на оценке возможности исполнения заключенных между ними договоров; суд апелляционной инстанции указал, что осуществив переквалификацию, инспекция при этом не учла возражения налогоплательщика о необходимости уменьшения доначисленного налога на прибыль ввиду включения им доходов от реализации в расчет налоговой базы по налогу на прибыль.
Принимая во внимание, что поскольку судами и налоговой инспекцией установлено, что операций по приобретению и реализации щебня по спорным контрагентам в действительности не было, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что отсутствуют и операции, которые являются объектами налогообложения, что не влечет уплату налогов, установленных статьями 247 и 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом учитывая, что уполномоченным органом не доказано, что поступившие денежные средства являются облагаемым доходом; при определении действительного размера подлежащих уплате налогов расчет проведен с учетом реализации по спорным контрагентам; отметив, что судом исследованы листы к книгам продаж и книгам покупок за 2008 - 2010 годы; для определения размера требования, подлежащего включению в реестр, судом принят во внимание расчет должника, скорректированный с учетом заключения специалиста; заключение специалиста принято судом во внимание исключительно в части расчетов в связи с их сложностью; специалист при подготовке заключения выявил погрешности расчетов у должника, что повлекло увеличение размера требования по расчету должника, - суд апелляционной инстанции пришел к выводу о возможности с учетом всех установленных по данному делу фактических обстоятельств корректировки сумм, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки, путем предоставления должником уточненных налоговых деклараций.
Установив, что контррасчет налоговой инспекцией не представлен; принимая во внимание, что согласно расчету должника общая сумма НДС с учетом корректировки налогооблагаемой базы в связи с отсутствием финансово-хозяйственных операций по приобретению щебня обществом "Трионикс", обществом "Фразарт Рит", обществом "Систем-групп" и его дальнейшей реализации с учетом всех иных доначислений по результатам проведения выездной налоговой проверки подлежит уплате в бюджет в размере 13 638 823 руб. 03 коп. и причитающихся пени и штрафов; в 2008 - 2009 г. имеют место расхождения по отражению должником в уточненных декларациях по налогу на прибыль доходов и расходов по реализации щебня; в 2008 году увеличен доход от реализации щебня на сумму 3 317 315 руб., в 2009 году уменьшен доход от реализации щебня на 1 636 507 руб. 83 коп., 2010 год оставлен без изменений, общая сумма дохода от реализации щебня увеличена на 1 680 808 руб.; в части отражения расходов в виде стоимости реализованных товаров (материалов) увеличены расходы за 2008 г. на сумму 246 133 руб. 94 коп., уменьшены расходы за 2009 г. на сумму 15 274 867 руб. 08 коп., 2010 г. оставлен без изменения, общая сумма расходов уменьшена на 15 028 733 руб. 55 коп.; отметив, что решение уполномоченного органа учтено в части исключения из состава расходов внереализационных расходов, в результате уменьшены внереализационные расходы за 2008 год на сумму 10 971 008 руб. 30 коп., за 2009 год на сумму 467 616 руб., за 2010 год на сумму 1 158 313 руб. 95 коп., общая сумма внереализационных расходов уменьшена на 12 596 938 руб. 25 коп.; иного расчета, в нарушении ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уполномоченным органом, несмотря на требования арбитражного суда, не представлено, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что сумма налога на прибыль за 2008, 2009, 2010 гг., подлежит уплате в бюджет обществом "Уральская недвижимость - СВ" за налоговые периоды 2008 - 2010 гг. с учетом уточненных налоговых деклараций, в которых произведены корректировки, в связи с отсутствием финансово-хозяйственных операций по приобретению щебня у общества "Трионикс", общества "Фразарт Рит", общества "Систем-групп" и его дальнейшей реализации и с учетом всех иных доначислений по результатам проведения выездной налоговой проверки составляет 3 046 412 руб. и причитающихся пени и штрафов согласно расчету.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции признал требование уполномоченного органа обоснованным в размере 16 685 235 руб. 26 коп. - недоимки, 5 716 565 руб. 73 коп. пени, 1 959 435 руб. 85 коп. штрафа.
При этом судом апелляционной инстанции рассмотрены и признаны необоснованными доводы уполномоченного органа о том, что действия должника направлены на преодоление вступившего в законную силу судебного акта (постановления Арбитражного суда Уральского округа от 23.04.2014 по делу в„– А60-20304/2013). Проведенными налоговой инспекцией контрольными мероприятиями была установлена мнимость сделок между должником и рядом контрагентов. Суды при рассмотрении дела в„– А60-20304/2013 пришли к выводу о неправомерности применения должником вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с проблемными контрагентами, в том числе в связи с нереальностью совершения обществом операций по купле-продаже щебня.
При этом правильность формирования доходной части налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль не являлась основанием для доначисления должнику налогов и, соответственно, не являлась предметом обжалования в арбитражном суде.
Доводы должника о необходимости корректировки доходной части налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль были признаны Арбитражным судом Уральского округа несостоятельными по причине непредоставления должником уточненных деклараций. Такие декларации должником были предоставлены позднее и вышестоящим налоговым органом отмечено, что они подлежали проверке. При таких обстоятельствах при рассмотрении настоящего спора суд не может принять во внимание только результат выездной налоговой проверки без учета факта подачи должником уточненных налоговых деклараций.
Рассмотрена и обоснованно отклонена судом апелляционной инстанции ссылка уполномоченного органа на то, что Управление ФНС по Свердловской области, признавая жалобу должника в отношении неотражения в лицевом счете уточненных налоговых деклараций, обоснованной, вместе с тем отметило, что зачет либо возврат налогов, исчисленных по спорным уточненным налоговым декларациям, будет ограничиваться сроками, определенными ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации - поскольку должник не ходатайствует о проведении зачета, переплата по налогам отсутствует.
Выводы суда апелляционной инстанции о том, что предметом выездной налоговой проверки являлась правильность исчисления налогоплательщиком расходной части налоговой базы за 2008 - 2010 годы соответствуют как выводам судов по делу в„– А60-20304/2013, так и решению от 09.01.2013 в„– 18-57, в связи с чем при определении правомерно начисленной задолженности по результатам выездной налоговой проверки, в рассматриваемом случае необходима корректировка не только расходной, но и доходной части налоговой базы по налогу на прибыль в целях определения действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций.
Доводы кассатора о том, что поступившие по необоснованным поставкам денежные средства являются налогооблагаемым доходом согласно п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации, как безвозмездно полученные денежные средства, поступившие по мнимым сделкам, в связи с чем размер начисленных недоимок и штрафных санкций по результатам выездной налоговой проверки не подлежит изменению - отклоняются судом округа. Как следует из установленных судами в рамках дела в„– А60-20304/2013 обстоятельств, из представленной налоговым органом схемы движения денежных средств усматривается дальнейшее перечисление полученной оплаты, волеизъявления в любом виде налогоплательщика и его контрагентов на безвозмездную передачу (получение) денежных средств в определенном налоговым органом размере не установлено; также не установлены действительные взаимоотношения сторон, в том числе внутри согласованной группы, направленность воли участников гражданско-правовых отношений на совершение реальных сделок, им не дана правовая квалификация, ввиду возможного применения различных налоговых последствий (договор займа, получение аванса, агентские или иные посреднические операции, транзит денежных средств с иной целью и т.д.). При этом, с учетом применения метода начисления, сам факт получения денежных средств при отсутствии правовой квалификации отношений участников гражданского оборота не влечет безусловную обязанность по формированию доходной части налоговой базы по налогу на прибыль. Однако, в случае доначисления налога на прибыль на сумму дохода, определенного как безвозмездно полученные денежные средства, налоговый орган в силу требований ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать, что именно получение денежных средств налогоплательщиком без возникновения у него встречных обязательств в порядке ст. 328 Гражданского кодекса Российской Федерации является подлинным экономическим содержанием рассмотренных хозяйственных операций.
Ссылки заявителя кассационной жалобы на то, что подача должником уточненных деклараций является нарушающей нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации попыткой пересмотреть вступившие в законную силу судебные акты по делу в„– А60-20304/2013, отклоняется судом округа.
Обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы следует понимать как обязанность уплачивать их в размере не большем, чем это установлено законом. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку. При этом мероприятия налогового контроля по своему предназначению должны быть направлены на обеспечение полного и всестороннего изучения обстоятельств, имеющих значение для выявления действительного размера налогового обязательства, в том числе с учетом сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком уточненных налоговых декларациях. Должник представил уточненные налоговые декларации 19.05.2014, то есть в течение разумного срока после вынесения окончательного судебного акта по делу в„– А60-20304/2013 (постановления Арбитражного суда Уральского округа от 23.04.2014), при этом уточненные налоговые декларации касались изменения той части налогооблагаемой базы должника, которая не корректировалась налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки и, соответственно, представление таких уточненных налоговых деклараций не может быть расценено судом как не соответствующая законодательству попытка должника преодолеть вступившие в законную силу судебные акты. Доказательств злоупотребления правом со стороны должника либо конкурсного управляющего, - уполномоченным органом не представлено, и из обстоятельств настоящего обособленного спора не усматривается.
При этом судом округа не может не учитываться, что суд апелляционной инстанции, рассматривая по существу представленные должником расчеты, в том числе, расчет, содержавшийся в заключении специалиста, неоднократно откладывал судебные заседания, обязывал налоговый орган провести проверку представленных уточненных деклараций и представить заключение по результатам проверки апелляционному суду. В нарушении ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обоснованный контррасчет уполномоченным органом не представлен, как не представлены и результаты мероприятий налогового контроля, которые опровергали бы представленный расчет должника. Представленные в ходе апелляционного производства налоговым органом возражения не содержат опровергающих по существу расчета доводов налогового органа относительно показателей расчета должника.
Доводы заявителя кассационной жалобы о том, что представленное в апелляционный суд заключение специалиста не отвечает принципу допустимости и относимости, - отклоняются судом округа. Исходя из установленных судами фактических обстоятельств настоящего спора, должник, реализуя представленные ему законодательством права налогоплательщика на определение действительного размера своей налоговой обязанности по результатам выездной налоговой проверки с учетом скорректированных показателей уточненной декларации, действуя разумно и добросовестно, представил как собственные расчеты размера задолженности, так и заключение специалиста, также содержащее расчет размера налоговых обязательств должника с учетом представленных уточненных деклараций. Все представленные расчеты, доводы и возражения участников процесса, в том числе и уполномоченного органа, исследованы и оценены судом апелляционной инстанции по правилам ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности, при этом заключение специалиста оценивалось апелляционным судом не в качестве доказательства, неопровержимо устанавливающего размер налогового обязательства должника, а для проверки и оценки расчетов действительного размера спорных обязательств должника.
Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют установленным им по делу фактическим обстоятельствам и действующему законодательству.
Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся в силу ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется, постановление суда апелляционной инстанции является законным, отмене не подлежит.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2016 по делу в„– А60-25278/2014 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационную жалобу Федеральной налоговой службы в лице Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 31 по Свердловской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
О.Н.НОВИКОВА

Судьи
Н.А.АРТЕМЬЕВА
О.Э.ШАВЕЙНИКОВА


------------------------------------------------------------------