АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 ноября 2016 г. в„– Ф09-9716/16

Дело в„– А76-24263/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2016 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 07 ноября 2016 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Поротниковой Е.А.,
судей Ященок Т.П., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "НЕКК" (далее - общество "НЕКК") на решение Арбитражного суда Челябинской области от 04.05.2016 по делу в„– А76-24263/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - инспекция) - Фомин А.А. (доверенность от 29.03.2016 в„– 03-07/36), Васильева Е.А. (доверенность от 31.10.2016 в„– 03-07/66).

Общество "НЕКК" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 25.06.2015 в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 25.06.2015 в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению в заявительном порядке на сумму 6 384 744 руб., от 25.06.2015 в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 04.05.2016 (судья Попова Т.В.) решение инспекции от 25.06.2015 в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 057 239 руб. 44 коп. и применения ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 744 198 руб. 35 коп. признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Решение инспекции от 25.06.2015 в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в сумме 1 057 239 руб. 44 коп., признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Решение инспекции от 25.06.2015 в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы НДС 1 057 239 руб. 44 коп., подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 (судьи Малышев М.Б., Плаксина Н.Г., Арямов А.А.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество "НЕКК" просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судами положений Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), иных норм материального права, указанных в кассационной жалобе, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. По мнению общества "НЕКК", в данном случае необходимо исчислять действительный размер налоговых обязательств по НДС за IV квартал 2014 г. Общество "НЕКК" полагает, что невосстановление сумм НДС в налоговой декларации за IV квартал 2014 г. не привело к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, так как в декларации за указанный период одновременно не были отражены и суммы налоговых вычетов, право на получение которых возникло после проведенного инспекцией восстановления, подтверждено и не оспаривается. Общество "НЕКК" указывает на ошибочность вывода судов о превышении порога существенности, поскольку согласно расчету процент расходов составил 2,43%, что менее 5% порога, установленного учетной политикой общества "НЕКК".
Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены.
Как установлено судами и следует из материалов дела, обществом "НЕКК" подана первичная налоговая декларация по НДС за IV квартал 2014 г., вместе с которой представлены банковская гарантия публичного акционерного общества Банк "ФК Открытие" на сумму 66 470 917 руб. сроком действия с 16.01.2015 по 16.11.2015 и заявление от 16.01.2015 в„– 37 о применении заявительного порядка возмещения НДС.
По результатам проведенной камеральной налоговой проверки названной декларации инспекцией вынесено решение от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, в сумме 66 470 917 руб.
По итогам проведения камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 13.05.2015 в„– 14, которым установлено завышение НДС, заявленного к возмещению из бюджета за IV квартал 2015 г., в сумме 6 384 744 руб., а также предложено вынести решение об отмене решения о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, в сумме 6 384 744 руб.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией 25.06.2015 вынесены решения в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, в сумме 6 384 744 руб., которым применение налоговых вычетов в указанной сумме признано необоснованным, в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в сумме 6 384 744 руб., в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу "НЕКК" предложено уплатить доначисленный НДС в сумме 6 384 744 руб., а также штраф в порядке п. 1 ст. 122 Налогового кодекса, составивший 1 276 948 руб. 80 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 07.09.2015 в„– 16-07/003858 решения инспекции от 25.06.2015 в„– 9, 11, 16 оставлены без изменения и утверждены, апелляционная жалоба общества "НЕКК" оставлена без удовлетворения.
Считая вынесенные инспекцией решения от 25.06.2015 в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 25.06.2015 в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке на сумму 6 384 744 руб., от 25.06.2015 в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, недействительными, нарушающими его права и охраняемые законом интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, общество "НЕКК" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования в части, суды исходили из несоответствия оспариваемых решений инспекции от 25.06.2015 в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 057 239 руб. 44 коп. и применения ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 744 198 руб. 35 коп., от 25.06.2015 в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы, равной 1 057 239 руб. 44 коп., от 25.06.2015 в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы НДС 1 057 239 руб. 44 коп., подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, требованиям действующего законодательства. Оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований судами не установлено.
Выводы судов являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.
В силу ч. 1 ст. 198, ст. 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Из содержания абз. 4 подп. 5 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса (действовавшего в период возникновения спорных правоотношений) следует, что восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подп. 6 названного пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 названного Кодекса, с учетом особенностей, установленных ст. 167 названного Кодекса.
Пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на установленные названной статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 ст. 173 Налогового кодекса установлено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 названного Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 названного Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и 176.1 названного Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Судами установлено, что обществом "НЕКК" в IV квартале 2015 г. произведены общехозяйственные расходы (газ, вода, электроэнергия, транспортные расходы, расходы на приобретение спецодежды), которые использовались им как в коммерческой деятельности на внутреннем рынке, так и при осуществлении экспортных операций.
При этом судами дана оценка учетной политике общества "НЕКК" за 2014 г., в частности приложениям в„– 24, 25, 26, книге покупок за IV квартал 2014 г. и отмечено, что в расчетах НДС за предыдущие налоговые периоды (I и II кварталы 2014 г.) сведения об использованных товарно-материальных ценностях и дополнительные расходы обществом "НЕКК" не отражались.
Судами установлено, что общество "НЕКК" является производителем товаров (анод медный и медный купорос), реализуемых в таможенном режиме экспорта.
Пунктом 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 в„– 34н, предусмотрено, что готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.
Судами при рассмотрении спора принят во внимание расчет пятипроцентного барьера существенности, которым установлено, что в расчете участвуют только расходы на приобретение электроэнергии, газа и воды, доля которых в совокупных расходах общества "НЕКК" за IV квартал 2014 г. составила 1,17%.
Судами дана оценка книге покупок общества "НЕКК" за IV квартал 2014 г., оборотно-сальдовым ведомостям общества "НЕКК" по бухгалтерским счетам 20, 25, 44 за IV квартал 2014 г., учетной политике общества "НЕКК" за 2014 г., в частности приложению в„– 23, 36, регистрам бухгалтерского учета.
Правильно применив указанные нормы права, суды отметили, что НДС, относящийся к общехозяйственным расходам, должен распределяться между товарами, реализованными на экспорт и на внутреннем рынке.
Оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, суды сделали правомерный вывод о том, что общество "НЕКК" не исчислило в данном конкретном случае НДС при определении доли затрат на производство продукции, реализованной на экспорт, а также при определении доли "входного" НДС, приходящегося на экспорт (для восстановления), с суммы НДС по счетам-фактурам, полученным от поставщиков газа, воды, электроэнергии, транспортных расходов, спецодежды и других товаров (работ, услуг) общехозяйственного назначения, используемых, в том числе при производстве и реализации продукции, отгруженной на экспорт.
При этом судами проверена и признана правильной использованная инспекцией методика расчета, согласно которой доли общехозяйственных и общепроизводственных расходов составляют:
ВО = 1 948 274 929 руб. (сумма выручки, отраженная в приложении в„– 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 12 мес. 2014 г.) - 1 294 735 664 руб. (сумма выручки, отраженная в приложении в„– 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 9 месяцев 2014 г.) = 653 539 265 руб. (сумма выручки за IV квартал 2014 г.).
ВЭ = 112 763 311 руб. 76 коп. (выручка от реализации анодов) + 384 411 835 руб. 52 коп. (выручка от реализации медного купороса) = 497 175 147 руб. 28 коп. (сумма выручки текущего периода от реализации всех видов продукции, реализованной на экспорт).
Сумма налога, подлежащая восстановлению в текущем периоде, составила 8 392 778 руб. 17 коп. x 497 175 147 руб. 28 коп. / 653 539 265 = 6 384 743 руб. 73 коп., с учетом положений п. 6 ст. 52 Налогового кодекса - 6 384 744 руб.
Согласно карточке расчетов с бюджетом общества "НЕКК" по НДС на дату перечисления денежных средств на расчетный счет общества "НЕКК" (27.01.2015) переплата отсутствует.
По расчету инспекции (с учетом представленного обществом "НЕКК" опровержения) в части включения в общехозяйственные расходы затрат за книги покупок за IV квартал 2014 г. без учета списания их в соответствующие периоды, сумма подлежащего восстановлению НДС за IV квартал 2014 г. составила 5 327 504 руб. 56 коп.
Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о несоответствии решения инспекции от 25.06.2015 в„– 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 057 239 руб. 44 коп. (6 384 744 руб. - 5 327 504 руб. 56 коп.) и применения ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 744 198 руб. 35 коп., решения инспекции от 25.06.2015 в„– 11 об отмене решения о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы, равной 1 057 239 руб. 44 коп., решения от 25.06.2015 в„– 9 об отмене решения от 23.01.2015 в„– 4 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке в части суммы НДС 1 057 239 руб. 44 коп., подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, требованиям действующего законодательства.
Оснований для удовлетворения остальной части заявленных требований судами правомерно не установлено.
Ссылки общества "НЕКК", изложенные в кассационной жалобе, на то, что согласно расчету процент расходов составил 2,43%, что менее 5% порога, установленного учетной политикой общества "НЕКК", на то, что невосстановление сумм НДС в налоговой декларации за IV квартал 2014 г. не привело к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, так как в декларации за указанный период одновременно не были отражены и суммы налоговых вычетов, право на получение которых возникло после проведенного инспекцией восстановления, подтверждено и не оспаривается, были предметом рассмотрения судами, отклонившими их как не нашедшие своего подтверждения в ходе кассационного производства.
При этом суды с учетом положений Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 в„– 94н, отметили, что для целей бухгалтерского учета (отнесения на счет 26) общехозяйственными могут быть признаны все расходы, осуществленные в связи с организацией управления производством (амортизационные отчисления, арендные платежи, ремонт, услуги и т.д.), при условии их экономической обоснованности, документального подтверждения и наличия связи с организацией управления процессом производства продукции.
Судами выявлено, что согласно представленному расчету общество "НЕКК" при определении доли общехозяйственных расходов учло лишь расходы на электроэнергию, воду, газ и услуги по переработке, определив, таким образом, их долю в общей величине совокупных расходов без НДС за IV квартал 2014 г. равной 2,43%.
Иные расходы, не связанные с приобретением сырья и материалов, общество "НЕКК" в своем расчете не учло, отнесло их к затратам на производство продукции, реализуемой на внутреннем рынке, по которым НДС восстановлению не подлежал.
С учетом указанных обстоятельств суды, приняв во внимание представленный инспекцией расчет определения предъявленной поставщикам суммы НДС, с которой не исчислен НДС, подлежащий восстановлению в IV квартале 2014 г., а также бухгалтерские документы общества "НЕКК" за IV квартал 2014 г., правомерно указали, что все не учтенные обществом "НЕКК" расходы, исходя из их экономического содержания и направленности, в равной мере формируют как себестоимость продукции, реализуемой на внутреннем рынке, так и себестоимость экспортируемой продукции, что, в свою очередь, свидетельствует об отсутствии у общества "НЕКК" оснований для исключения осуществленных им общехозяйственных расходов при определении их доли в величине совокупных расходов без НДС за IV квартал 2014 г.
Вместе с тем, судами отмечено, что, поскольку в данном конкретном случае продукция, реализуемая на внутреннем рынке и на экспорт, одинакова, а расходы на ее производство разделить невозможно, то при определении суммы подлежащего восстановлению НДС по экспортным операциям обществу "НЕКК" следовало учитывать все осуществленные им расходы, определяя при этом долю расходов, приходящихся на производство экспортируемой продукции, согласно своей учетной политике, то есть исходя из доли экспортной выручки.
Судами также указано, что налогоплательщик не вправе, ссылаясь на учетную политику, по собственному усмотрению исключать осуществленные им в связи с производством экспортируемой продукции расходы, по которым НДС заявлен к налоговым вычетам ранее, из состава расходов, учитываемых для целей восстановления НДС, поскольку по смыслу ст. 11 Налогового кодекса учетная политика позволяет определять порядок и методику определения, признания, оценки и распределения расходов, но не их состав.
В противном случае создается ситуация, в которой налогоплательщик, не возместивший в бюджет ранее принятый к налоговым вычетам (возмещению) НДС по расходам, осуществленным на производство экспортируемой продукции и формирующим ее себестоимость, получает, тем не менее, возможность возместить не восстановленный (не поступивший в бюджет) НДС при применении по экспортным операциям ставки 0% в порядке ст. 164, 165 Налогового кодекса, что является его необоснованной налоговой выгодой и влечет ущерб для бюджета в сумме невосстановленного НДС.
Ссылка общества "НЕКК", изложенная в кассационной жалобе, на то, что в данном случае необходимо исчислять действительный размер налоговых обязательств по НДС за IV квартал 2014 г. подлежит отклонению как не нашедшая своего подтверждения в ходе кассационного производства.
Иные доводы общества "НЕКК", изложенные в кассационной жалобе, направлены по существу на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств, оснований для которой у суда кассационной инстанции в силу положений ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения суда первой инстанции и постановления апелляционного суда, судом кассационной инстанции не установлено.
Согласно подп. 12 п. 1 ст. 333.21 Налогового кодекса при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной, надзорной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда, государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.
В силу подп. 3 п. 1 ст. 333.21 Налогового кодекса при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина для организаций уплачивается в размере 3000 рублей.
Таким образом, обществом "НЕКК" уплате подлежала государственная пошлина по кассационной жалобе в сумме 1500 руб.
Общество "НЕКК" платежным поручением от 31.08.2016 в„– 7561 уплатило государственную пошлину за рассмотрение кассационной жалобы Арбитражным судом Уральского округа в сумме 3000 руб.
При таких обстоятельствах излишне уплаченная обществом "НЕКК" государственная пошлина по кассационной жалобе в сумме 1500 руб. подлежит возврату из средств федерального бюджета.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 04.05.2016 по делу в„– А76-24263/2015 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "НЕКК" - без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "НЕКК" из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 31.08.2016 в„– 7561.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
Е.А.ПОРОТНИКОВА

Судьи
Т.П.ЯЩЕНОК
О.Г.ГУСЕВ


------------------------------------------------------------------