АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 февраля 2016 г. в„– Ф09-198/16

Дело в„– А60-19211/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2016 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 февраля 2016 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Акционерного общества "Институт реакторных материалов" (далее - общество, налогоплательщик, АО "Институт реакторных материалов") и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 29 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.07.2015 по делу в„– А60-19211/2015 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2015 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители инспекции - Утеуева А.А. (доверенность от 02.03.2015), Фролова Е.В. (доверенность от 15.07.2015).

АО "Институт реакторных материалов" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 14.11.2014 в„– 11-24/25 в части доначисления суммы неуплаченных налогов в размере 5 227 382,20 руб. в связи с отказом принятия суммы в размере 63 924 000 руб. в расходах в целях исчисления налога на прибыль, привлечения к ответственности, предусмотренной ч. 2 ст. 120 НК РФ; доначисления суммы неуплаченных налогов в размере 56 865 рублей в связи с отказом применения заявленной льготы НДС по коду 1010285 при реализации лома драгоценных металлов (подп. 9 п. 3 статьи 149 НК РФ) во 2 и 3 квартале 2011 года (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ)
Решением суда от 28.07.2015 (судья Гнездилова Н.В.) заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 5 227 382 руб. 20 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с отказом принятия в целях исчисления налога на прибыль расходов в сумме 63 924 000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2015 (судьи Борзенкова И.В., Гулякова Г.Н., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. Считает, что судами не принято во внимание, что книги покупок и книги продаж не являются регистрами бухгалтерского учета, в связи с чем выявленные инспекцией нарушения не являются основанием для применения ответственности по ч. 2 ст. 120 НК РФ. Общество также считает не соответствующим норме права правильным вывод судов о применении подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ.
Налоговый орган в кассационной жалобе просит отменить принятые по делу судебные акты в части признания оспариваемого решения недействительным и принять по делу новый судебный акт об отказе удовлетворении заявленных требований в полном объеме, считая, что судами неполно исследованы обстоятельства дела и имеющиеся доказательства. Налоговый орган полагает, что для применения подп. 2 п. 1 ст. 268 и абз. 5 п. 1 ст. 277 НК РФ не имеется оснований, так как расходов по приобретению имущества, впоследствии реализованного с убытком, ОАО "Институт реакторных материалов" (в настоящее время АО "Институт реакторных материалов") не понесло, кроме того, стоимость полученного в виде взноса в уставный капитал имущества общество не подтвердило документально. Исходя из данных баланса на 30.06.2007, составленного в связи с приватизацией ФГУП "Институт реакторных материалов", стоимость объектов незавершенного строительства, к которым относится реализованное здание, составляла 0 руб., следовательно, в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ этот объект относится к внереализационным доходам в виде безвозмездно полученного имущества.
Общество в отзыве на кассационную жалобу возражает против доводов инспекции, считает судебные акты в этой части законными обоснованными.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Институт реакторных материалов" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 05.09.2014 в„– 11-24/19 и вынесено решение от 14.11.2014 в„– 11-24/25. Инспекцией выявлена неуплата НДС в сумме 4 860 364 руб., налога на прибыль организации за 2010 и 2012 годы в общей сумме 5 227 382,20 руб.; завышение НДС за 4 квартал 2010 года, 1 квартал 2011 года и 1 квартал 2012 года в общей сумме 1 377 549 руб.; завышение убытка по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 37 849 895 руб., начислены пени по НДС и налогу на прибыль в сумме 1 241 226 руб. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС, налога на прибыль в виде штрафа в размере 844 829,80 руб., на основании п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 40 000 руб.
Решением УФНС России по Свердловской области по апелляционной жалобе в„– 1849/14 от 23.01.2015 решение инспекции изменено в части уменьшения штрафной санкции, предусмотренной п. 2 ст. 120 НК РФ, а также в части непринятия к вычету НДС за 4 кв. 2012 года в размере 549 863,97 руб. и утверждено с учетом названных изменений.
Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд.
Судами установлено, что основанием для доначисления налога на прибыль в размере 5 227 382 руб. 20 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа послужили выводы инспекции о неправомерном включении обществом в целях исчисления налога на прибыль в состав расходов убытка в размере 63 924 000 руб., полученного от реализации в 2012 году объекта незавершенного строительства "Здание в„– 213".
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, которой в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно п. 2. ст. 265 НК РФ в целях настоящей гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.
Из подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ следует, что при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества.
Судами установлено, что ОАО "Институт реакторных материалов" создано путем преобразования Федерального государственного унитарного предприятия "Институт реакторных материалов" в соответствии с Федеральным законом от 21.12.2001 в„– 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества", указом Президента РФ от 27.04.2007 в„– 556, распоряжением Росимущества от 30.06.2009 в„– 1131-р.
Под приватизацией государственного имущества в соответствии с названным Федеральным законом понимается возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности Российской Федерации, в собственность юридических лиц посредством передачи в государственную собственность акций открытых акционерных обществ, в уставный капитал которых вносится государственное имущество.
Согласно п. 1 ст. 37 Федерального закона от 21.12.2001 в„– 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества" хозяйственное общество, созданное путем преобразования унитарного предприятия, с момента его государственной регистрации в едином государственном реестре юридических лиц становится правопреемником этого унитарного предприятия в соответствии с передаточным актом, составленным в порядке, установленном статьей 11 настоящего Федерального закона, со всеми изменениями состава и стоимости имущественного комплекса унитарного предприятия, произошедшими после принятия решения об условиях приватизации имущественного комплекса этого унитарного предприятия.
Судами установлено наличие следующих документов, являющихся основанием для постановки на бухгалтерский учет ФГУП "Институт реакторных материалов" объектов незавершенного строительства, в частности объекта "Здание в„– 213": распоряжение ГК "Росатом" в„– 38-р от 22.08.2008 о закреплении на праве хозяйственного ведения объектов незавершенного строительства балансовой стоимостью 58 749 967,15 руб., извещение от 01.09.2008 в„– 01 о передаче объектов ФГУП "Институт реакторных материалов" от Дирекции строящегося предприятия, акт приема-передачи здания от 01.09.2008.
Распоряжением Росимущества от 30.06.2009 в„– 1131-р утвержден состав принадлежащего приватизации имущественного комплекса и расчет балансовой стоимости подлежащих приватизации активов. Балансовая стоимость подлежащих приватизации активов рассчитана на основе данных промежуточного бухгалтерского баланса, подготовленного с учетом акта инвентаризации от 30.06.2007.
В соответствии с п. 4 ст. 14 Федерального закона от 21.12.2001 в„– 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества" ГК "Росатом", осуществляющей от имени Российской Федерации полномочия собственника имущества, принято решение о включении закрепленных 22.08.2008 за ФГУП "Институт реакторных материалов" на праве хозяйственного ведения объектов незавершенного строительства в состав подлежащего приватизации имущественного комплекса ФГУП по разделу 1.4 "Незавершенное строительство" (Приложение в„– 1 к передаточному акту, учитывающему акт инвентаризации) без изменения размера уставного капитала, зафиксированного в решении об условиях приватизации федерального имущества.
Согласно абз. 5 п. 1 ст. 277 НК РФ при размещении эмитированных акций доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции, определяются с учетом особенностей, в частности, имущество, полученное в виде взноса в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса в уставный капитал имущества. Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса в уставный капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость этого имущества либо его части признается равной нулю.Суды установили, что на дату приватизации - 31.07.2009 - в бухгалтерском учете ОАО "Институт реакторных материалов" по счету 08-3. ОС "Незавершенное строительство основных фондов" числились объекты незавершенного строительства на сумму 64 406 381,59 руб., в том числе объекты, полученные на основании распоряжения ГК "Росатом" от 22.08.2008 в„– 38-р. При этом налогоплательщик руководствовался п. 1.3, п. 6.1 письма Минфина в„– 117 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий", п. *** 37 Закона в„– 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества", п. 43 и п. 44 Методических указаний в„– 44н "Об утверждении методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций" и сформировал вступительную бухгалтерскую отчетность путем переноса показателей заключительной бухгалтерской отчетности ФГУП "Институт реакторных материалов".
С учетом изложенного суды пришли к выводу о том, что налоговым органом не доказан факт безвозмездного получения открытым акционерным обществом "Институт реакторных материалов" объекта "Здание в„– 213".
Факт реализации данного объекта с убытком и размер убытка в кассационной жалобе налоговый орган не оспаривает.
То обстоятельство, что в размере уставного капитала балансовая стоимость объекта незавершенного строительства не учтена, вывод судов не опровергает.
К установленным обстоятельствам нормы материального права применены судами правильно, оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа не имеется.
Основанием для доначисления НДС за 2 и 3 кварталы 2011 года послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДС в связи с необоснованным освобождением от налогообложения операций по реализации лома и отходов драгоценных металлов на основании подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ - льготы по коду 1010285, поскольку реализация указанного сырья произведена предприятию, не занимающемуся производством драгоценных металлов и аффинажем.
Отказывая в удовлетворении требований в этой части, суды исходили из того, что ЗАО "Драгма" отсутствует в перечне организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов.
В силу подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа.
При этом для применения подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ необходимо соблюдение таких условий, как наличие у субъекта налогообложения документов, свидетельствующих о правомочиях на реализацию данного сырья, и цели реализации.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде с 01.01.2010 по 31.12.2012 в декларациях по НДС налогоплательщиком заявлены операции по коду льготы 1010285 "Реализация руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа; реализация драгоценных металлов и драгоценных камней налогоплательщиками" на основании подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, в том числе за 2 квартал 2011 года в сумме 2 921 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 312 992 руб.
Налогоплательщиком в подтверждение применения льготы представлены договор от 12.05.2011 в„– Дм-78/11, заключенный с ЗАО "Драгма", на поставку сырья, содержащего драгоценные металлы; свидетельство о постановке на специальный учет ЗАО "Драгма" от 22.09.2008 в„– 0150003009 как юридического лица, осуществляющее операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями; паспорт - расчет стоимости драгоценных металлов "Меди в ломах и отходах драгоценных металлов"; счета-фактуры на реализацию меди в ломах и отходах драгоценных металлов; акты приемки по количеству медьсодержащего или драгосодержащего сырья; акты приемки-передачи узлов и деталей, собранных при ликвидации приборов и оборудования в ОАО "Институт реакторных материалов"; товарно-транспортные накладные на транспортировку лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; накладные на отпуск материалов на сторону меди в ломах и отходах, содержащих драгоценные металлы, составленные ОАО "Институт реакторных материалов"; приходные ордера ОАО "Институт реакторных материалов" на оприходование лома и отходов, содержащих драгоценные металлы.
В п. 1.1 договора от 12.05.2011 в„– Дм-78/11 определено, что лом и отходы, содержащие драгоценные металлы, передаются покупателю для дальнейшей переработки и аффинажа. При этом покупатель обязуется принять сырье и провести его дальнейшую переработку и аффинаж с последующей сдачей аффинированных металлов Государственному фонду РФ, Центральному банку РФ, уполномоченным банкам.
В соответствии с п. 2.3, п. 10.1 договора отгрузка сырья осуществляется на площадку ОАО "Уралэлектромедь" (г. В. Пышма) либо на площадку филиала ППМ ОАО "Уралэлектромедь" (г. Кировград).
При этом между ЗАО "Драгма" и ОАО "Уралэлектромедь" заключены договоры на проведение работ по переработке вторичного сырья (лом и отходы).
ОАО "Уралэлектромедь" содержится в Перечне организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов, утвержденном постановлением Правительства от 17.08.1998 в„– 972.
Кроме того, ЗАО "Драгма" поставлено на специальный учет в Уральской государственной инспекции пробирного надзора Российской государственной пробирной палаты как юридическое лицо, осуществляющее операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями.
Учитывая, что НК РФ не предусматривает освобождение от налогообложения операций только в случае реализации лома и отходов драгоценных металлов лицам, непосредственно осуществляющим производство и (или) аффинаж драгметаллов, а также не устанавливает, что перечень данных лиц должен быть утвержден постановлением Правительства РФ, выводы судов о неправомерном применении налогоплательщиком подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ являются ошибочными.
Кассационная жалоба налогоплательщика в указанной части является обоснованной, судебные акты в части следует отменить в связи с неправильным применением судами нормы материального права, требования заявителя удовлетворить.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части привлечения общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 120 НК РФ, суды правомерно исходили из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 120 Кодекса грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей (пункт 2 статьи 120 НК РФ).
Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей (пункт 3 статьи 120 НК РФ).
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
В ходе проверки налоговым органом за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 установлены расхождения суммы реализации товаров, отраженной в книгах продаж, облагаемых налогом по ставке 0%, с суммой реализации товаров, заявленных в декларациях по НДС в разделе 4, облагаемых налогом по ставке 0%, а также неправильное систематическое отражение ОАО "ИРМ" в регистрах налогового учета: в книгах продаж за налоговые периоды - 1 - 4 кварталы 2010 года, 1 - 4 кварталы 2011 года, 1 - 4 кварталы 2012 года и декларациях по НДС за налоговые периоды - 4 квартал 2011 года, 1 - 4 кварталы 2012 года суммы выручки при реализации товаров по ставке 0%
В п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 в„– 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Из пунктов 1 и 2 статьи 9 указанного Закона следует, что первичные учетные документы служат для подтверждения факта совершения хозяйственных операций и принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, содержат обязательные реквизиты, предусмотренные данной статьей.
Согласно п. 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 в„– 914, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению), составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектами, которые облагаются НДС, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) (п. 16 указанных Правил).
Исходя из этого, суды пришли к обоснованному выводу о том, что книги покупок и книги продаж являются регистрами налогового учета, поскольку предназначены для регистрации счетов-фактур в целях определения сумм НДС, предъявляемых к вычету по реализованным товарам.
Довод о том, что нарушения, связанные с несвоевременной регистрацией в книгах продаж счетов-фактур, не привели к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, правомерно отклонен судом апелляционной инстанции, поскольку диспозиция п. 1 и 2 ст. 120 НК РФ указанного условия как освобождающего от ответственности не содержит.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.07.2015 по делу в„– А60-19211/2015 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2015 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 29 по Свердловской области от 14.11.2014 в„– 11-24/25 в части доначисления налога на добавленную стоимость, связанного с применением АО "Институт реакторных материалов" подп. 9 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления пеней и штрафов в соответствующих суммах.
В указанной части требования удовлетворить, признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 29 по Свердловской области от 14.11.2014 в„– 11-24/25 в части доначисления налога на добавленную стоимость, связанного с применением АО "Институт реакторных материалов" подп. 9 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления пеней и штрафов в соответствующих суммах.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 29 по Свердловской области в пользу в АО "Институт реакторных материалов" в возмещение расходов по уплате государственной пошлины в сумме 1500 руб., уплаченной при подаче кассационной жалобы.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА

Судьи
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Н.Н.СУХАНОВА


------------------------------------------------------------------